Poradnik VAT nr 20 (380) z dnia 20.10.2014

Leasing operacyjny i kapitałowy - jak rozliczyć VAT?

Umowa leasingu należy do umów cywilnoprawnych, zdefiniowanych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Zgodnie z art. 709¹ K.c. przez umowę leasingu finansujący (leasingodawca) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do nabycia rzeczy od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddania tej rzeczy korzystającemu (leasingobiorcy) do używania albo do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się do zapłacenia finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenia pieniężnego, równego co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

W oparciu o definicję leasingu określoną w Kodeksie cywilnym, na gruncie przepisów ustawy o VAT w sposób odmienny traktowane są umowy leasingu operacyjnego i kapitałowego. Umowa leasingu kapitałowego uznawana jest bowiem za dostawę towarów, natomiast umowę leasingu operacyjnego rozlicza się w podatku VAT w sposób zbliżony do najmu czy dzierżawy, a zatem jak usługę.

1. Obowiązek podatkowy u leasingodawcy przy umowie leasingu operacyjnego

Wydanie towaru leasingobiorcy na podstawie umowy leasingu operacyjnego należy traktować w świetle przepisów ustawy o VAT jak świadczenie usług. Na podstawie tego rodzaju umowy leasingodawca udostępnia leasingobiorcy daną rzecz na pewien okres, a pobierane z tego tytułu opłaty nie pokrywają w całości wartości tej rzeczy. Przedmiot leasingu amortyzuje się u kolejnych leasingobiorców.

W przypadku świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług stałej obsługi prawnej i biurowej – obowiązek podatkowy powstaje generalnie z chwilą wystawienia faktury (zasada ta nie dotyczy importu usług). Ta reguła – określona w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT – ma zastosowanie, jeżeli faktura jest wystawiona terminowo, czyli nie później, niż z upływem terminu płatności. Jeżeli w tym terminie faktura nie będzie wystawiona, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności.

Uwaga

W przypadku leasingu operacyjnego uznanego w świetle przepisów ustawy o VAT za usługę otrzymanie zaliczki (zadatku, przedpłaty) nie wywołuje żadnych skutków podatkowych – nie musi zatem być dokumentowane fakturą (o ile zapłata nie będzie związana z upływem terminu płatności).

Fakturę za usługę leasingu należy wystawić najpóźniej z upływem terminu płatności. Nie ma natomiast najwcześniejszego terminu na wystawienie takiej faktury, pod warunkiem jednak, że będzie zawierać ona informacje, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Warto pamiętać, że dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej leasingodawca nie ma obowiązku wystawiania faktur – nawet na ich żądanie. Jeżeli podatnik nie wystawi faktury, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności. Natomiast jeżeli podatnik – pomimo braku takiego obowiązku – wystawi fakturę i zrobi to przed upływem terminu płatności, data tej faktury wyznaczy termin powstania obowiązku podatkowego.

2. Kiedy leasingobiorca odlicza VAT od rat leasingowych?

Ustawodawca dla usług leasingu operacyjnego ustanowił szczególne zasady powstania obowiązku podatkowego w VAT. Jednak w zakresie realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę (leasingobiorcę), zastosowanie znajdą ogólne zasady, określone w art. 86 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W art. 86 ust. 10b pkt 1 wskazano, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny.

Zatem, aby leasingobiorca mógł zrealizować przysługujące mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od raty leasingowej, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1) zakup musi mieć związek z wykonywaną przez leasingobiorcę działalnością opodatkowaną VAT,

2) po stronie leasingodawcy powstać musi obowiązek podatkowy w VAT oraz

3) leasingobiorca musi otrzymać fakturę dokumentującą usługę leasingu.

W przypadku usługi leasingu operacyjnego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (jeżeli faktura zostanie wystawiona terminowo). Zatem – co do zasady – leasingobiorca będzie mógł odliczyć VAT w miesiącu (kwartale), w którym leasingodawca wystawił fakturę lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. Odliczenie nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu (kwartale), w którym leasingobiorca otrzymał fakturę.

3. Ogólna zasada powstania obowiązku podatkowego przy leasingu kapitałowym

Wydanie towaru leasingobiorcy na podstawie umowy leasingu kapitałowego (finansowego) na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT uznawane jest za dostawę towaru. W art. 7 ust. 9 ustawy o VAT określono, iż dostawą towarów są takie umowy leasingu, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy, których przedmiotami są grunty.

W przypadku leasingu finansowego obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, czyli z chwilą wydania towaru, a jeżeli wcześniej podatnik otrzyma całość lub część zapłaty – z chwilą jej otrzymania.

Z kolei fakturę należy wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę albo otrzymano całość lub część zapłaty (z wyjątkami, które tu pomijamy).

4. Termin odliczenia VAT przez korzystającego

W przypadku leasingu kapitałowego (podobnie jak przy leasingu operacyjnym), korzystający (leasingobiorca) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionej przez finansującego faktury na ogólnych zasadach określonych w art. 86 ust. 10, 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT.

Przede wszystkim termin odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej leasing kapitałowy uzależniony jest od momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie leasingodawcy. Zatem nabywca (korzystający) musi ustalić, kiedy od danej transakcji leasingodawca (finansujący) musi wykazać VAT należny. Należy przy tym pamiętać, że odliczenia podatku VAT nie można dokonać wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę dokumentującą daną transakcję. Jeżeli podatnik nie odliczy VAT naliczonego w miesiącu (kwartale), w którym powstał obowiązek podatkowy, to ma prawo odliczenia tego dokonać w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.