Gazeta Podatkowa nr 72 (904) z dnia 6.09.2012

Skutki wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu operacyjnego

Sytuacja gospodarcza zmusza niektóre firmy do rozwiązywania umów leasingu przed upływem czasu na jaki zostały zawarte. Przedmioty leasingu przestają być bowiem wykorzystywane w działalności gospodarczej, a generowanie kosztów w postaci opłat leasingowych staje się nieuzasadnione. Czy rozwiązanie takiej umowy pociąga za sobą skutki podatkowe?

Zawarłem umowę leasingu trzech samochodów ciężarowych. Przy czym jedną z tych umów zmuszony jestem rozwiązać. Wskutek tego faktyczny czas jej trwania będzie krótszy niż 40% normatywnego czasu amortyzacji. Czy w tej sytuacji zmuszony będę do korekty kosztów o opłaty leasingowe dokonane do czasu rozwiązania umowy?

NIE. Nie należy korygować kosztów o poniesione opłaty leasingowe.

Gdy korzystającym jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, umowa leasingu uznawana jest dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, jeżeli:

• została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeśli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne,
   
• suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli wskazane warunki są spełnione, wówczas opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym jej okresie są kosztem uzyskania przychodów. Tak stanowi art. 23b ust. 1 ustawy o pdof.

W przypadku samochodów normatywny okres amortyzacji wynosi 5 lat, co oznacza, że dla celów podatkowych ważne jest, aby umowa leasingu została zawarta na co najmniej 2 lata. W powołanym przepisie mowa jest o okresie, na jaki zawarto umowę, a nie okresie faktycznego czasu jej trwania. Jeżeli zatem z umowy wynika, że została ona zawarta na co najmniej 2 lata, to ponoszone na jej podstawie opłaty są kosztem. Ich kwalifikacja podatkowa nie ulega zmianie na skutek wcześniejszego rozwiązania umowy, w wyniku którego faktyczny okres trwania umowy jest krótszy niż określony wcześniej w umowie. Inaczej mówiąc, rozwiązanie umowy leasingu przed upływem czasu na jaki została zawarta nie wywołuje skutków wstecz.

Tak więc nie ma obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów o opłaty poniesione do dnia jej rozwiązania. Podobnie uważają organy podatkowe (por. interpretacja indywidualna: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25.11.2011 r., nr ITPB1/415-917a/11/AD i Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1.06.2011 r., nr ILPB4/423-97/11-4/DS.

Z uwagi na złą sytuację na rynku (brak zleceń) zmuszony byłem rozwiązać umowę leasingu operacyjnego używanej na jej podstawie maszyny. Firma leasingowa obciążyła mnie opłatą za zerwania umowy (przewidywała ją umowa). Czy mogę ją zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Opłaty (kary) za zerwanie umowy leasingu nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów podatkowych. Tak więc mogą zostać uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli podatnik wykaże, że poniósł je w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza.

Opłatę za rozwiązanie umowy leasingu przed upływem czasu na jaki została zawarta trudno traktować za poniesioną w celu osiągnięcia przychodów. Na skutek rozwiązania umowy nie dojdzie bowiem do powstania żadnego przychodu.

W mojej ocenie, w określonych przypadkach można przedmiotową opłatę uznać za poniesioną w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Będzie tak, gdy konieczność rozwiązania umowy leasingu podyktowana jest np. względami gospodarczymi, takimi jak np. brak zleceń na usługi wykonywane przy pomocy leasingowanego składnika majątku, a suma pozostałych do dopłaty rat leasingowych przekraczałaby kwotę kary za zerwanie umowy. Podobnie uznają: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10.01.2012 r., nr ILPB1/415-1373/11-2/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2.06.2011 r., nr IPTPB1/415-25/11-2/MD czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 25.11.2011 r., nr ITPB1/415-917b/11/AD. Również NSA w wyroku z dnia 17.01.2012 r., sygn. akt II FSK 1365/10 opowiedział się za możliwością uznania za koszt podatkowy kary umownej za zerwanie umowy leasingu w sytuacji, gdy składnik majątku przestaje być wykorzystywany do działalności gospodarczej, a zapłata kary pozwala "zaoszczędzić" na pozostałych do zapłaty ratach leasingowych.

Należy wskazać, że wśród interpretacji podatkowych można również znaleźć takie, w których fiskus odmawia podatnikom uznania omawianych opłat (kar) za koszt podatkowy uznając, że na Skarb Państwa nie można przenosić konsekwencji podejmowanych przedsięwzięć gospodarczych. Ze stanowiskiem tym trudno jednak się zgodzić, gdyż w działaniu mającym na celu ochronę źródła przychodów i minimalizację straty nie można dopatrzyć się prób zmniejszania podstawy opodatkowania.

Spółka z o.o. dla celów bilansowych i podatkowych opłatę wstępną z leasingu operacyjnego rozlicza w czasie. Zamierza jednak umowę tę rozwiązać. Czy w dacie jej rozwiązania nierozliczona część opłaty może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów?

Twierdzącą odpowiedź na tak postawione pytanie znaleźć można w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1.06.2011 r., nr ILPB4/423-97/11-5/DS. Wynika z niej, że wydatki w postaci pozostałej (nierozliczonej proporcjonalnie) kwoty opłaty wstępnej w przypadku rozwiązania umowy leasingu przed upływem terminu, na który została zawarta, stanowią koszt uzyskania przychodów, o ile spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop. Są tym kosztem w miesiącu, w którym nastąpi przedterminowe rozwiązanie i wygaśnięcie umowy leasingu.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)